[조세분쟁 합병이익] 합병에 따라 분여된 이익의 계산과 관련하여 법인세 및 증여세 부과처분의 취소를 구하는 사건

대법원 2021. 9. 30. 선고 2017두66244 법인세등부과처분취소

 

1. 판결의 요지

 

피고들은 이 사건 합병 과정에서 합병법인의 주식은 시가보다 높게, 피합병법인의 주식은 시가보다 낮게 평가되어 피합병법인의 주주들에게 합병신주가 적게 배정됨으로써, 피합병법인의 주주들이 특수관계에 있는 합병법인의 주주들에게 이익을 분여하였다고 보아 법인세와 증여세를 각각 부과하였습니다.

 

원고들은 합병법인인 원고가 이 사건 합병 당시 피합병법인의 주식(포합주식)을 보유하고 있었고, 피합병법인 역시 자기주식을 보유하고 있었으므로, 이들 주식에 대하여 과소배정된 합병신주와 관련하여는 구 법인세법 제52조 및 구 상증세법 제38조에 따라 합병에 따른 증여이익을 계산하여 법인세와 증여세를 부과할 수 없다고 주장하였으나, 대법원은 합병법인이 합병신주를 배정받아 이를 자기주식으로 상당한 기간 보유한 이상, 합병신주를 배정받지 않거나 합병신주를 배정받아 합병과 동시에 이를 소각한 경우와 동일하게 취급할 수 없고, 그러한 자기주식에도 양도성과 자산성이 있어 이를 다른 주주들이 소유한 주식과 달리 취급할 이유가 없다는 등의 이유로, 이와 결론이 같은 원심판결에 대한 상고를 기각하였습니다.

 

2. 적용법리

 

합병법인의 포합주식과 피합병법인의 자기주식에 대하여 합병신주가 과소배정된 경우, 피합병법인의 주주들이 합병법인 주주들에게 분여한 이익의 산정방법

 

가. 구 법인세법(2010. 12. 30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제52조 제1항은 ‘내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계에 있는 자와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 관계없이 그 법인의 각 사업연도 소득금액을 계산할 수 있다’고 규정하고, 같은 조 제4항의 위임에 따른 구 법인세법 시행령(2010. 6. 8. 대통령령 제22184호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제88조 제1항 제8호 (가)목은 ‘특수관계자인 법인 간에 불공정한 비율로 합병하여 주주인 법인이 특수관계자인 다른 주주에게 이익을 분여한 경우’를 구 법인세법 제52조 제1항에서 정한 ‘조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우’의 하나로 규정하고 있다. 그리고 구 법인세법 시행령 제89조는 제5항에서 ‘제88조의 규정에 의한 부당행위계산에 해당하는 경우에는 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 해당 법인의 각 사업연도 소득금액을 계산한다’고 규정하고, 제6항에서 ‘제5항의 규정에 의하여 익금에 산입할 금액의 계산에 관하여는 그 유형에 따라 ｢상속세 및 증여세법｣(2011. 12. 31. 법률 제11130호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라고 한다) 제38조, 구 ｢상속세 및 증여세법 시행령｣(2012. 2. 2. 대통령령 제23591호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법 시행령’이라고 한다) 제28조 제3항 내지 제6항 등을 준용한다’고 규정하고 있다.

 

나. 한편 구 상증세법 제38조는 제1항에서 특수관계에 있는 법인의 합병으로 인하여 합병당사법인의 대주주가 일정한 이익을 받은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 증여재산가액으로 하도록 규정하고, 제2항에서 위 이익에 상당하는 금액은 합병당사법인의 주주가 소유하는 주식에 대하여 합병 직후와 합병 직전을 기준으로 대통령령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액의 차액으로 하도록 규정하고 있다. 그 위임을 받은 구 상증세법 시행령 제28조는 구 상증세법 제38조 제2항의 규정에 의한 평가가액의 차액은 다음의 산식, 즉 ‘합병 후 신설 또는 존속하는 법인의 1주당 평가가액 - {주가가 과대평가된 합병당사법인의 1주당 평가가액 × (주가가 과대평가된 합병당사법인의 합병 전 주식 수 ÷ 주가가 과대평가된 합병당사법인의 합병 후 주식 수)} × 주가가 과대평가된 합병당사법인의 대주주의 합병 후 주식 수’에 따라 계산하되(제3항, 제4항), 여기서 ‘합병 후 신설 또는 존속하는 법인의 1주당 평가가액’은 그 법인이 비상장법인인 경우에는 ‘주가가 과대평가된 합병당사법인의 합병 직전 주식가액과 주가가 과소평가된 합병당사법인의 합병 직전 주식가액을 합한 가액을 합병 후 신설 또는 존속하는 법인의 주식 수로 나눈 가액’으로 하도록 규정하고 있다(제5항 제2호).

 

정회목 변호사