[조세 분쟁] 2차 납세의무와 소득처분의 파악

원래의 납세의무자에게 체납처분을 집행하여도 징수할 금액에 부족한 경우에 세법은 그와 일정한 관계에 있는 자에게 그 부족액을 납부할 의무를 지우고 있습니다. 이를 ‘제2차 납세의무’라 하는데, 1) 법인의 해산 시 국세를 납부하지 않고 잔여재산을 분배 또는 인도하였을 때 청산인 또는 그 잔여재산을 분배·인도받은 자에게 부과하는 경우(국세기본법 제38조), 2) 법인의 과점주주 등에게 과점주주의 소유주식 수의 비율만큼 법인의 체납세액을 분담시키는 경우(같은 법 제39조), 3) 법인의 무한책임사원 또는 과점주주 등이 내지 못한 세금을 그의 출자지분가액을 한도로 법인에게 부담시키는 경우(같은 법 제40조), 4) 사업이 양도되었을 때 양도인의 그 사업에 관한 세금을 양수인에게 부담시키는 경우(같은 법 제41조)를 들 수 있습니다. 특히 실무상 자주 문제되는 것은 위 2)의 과점주주의 제2차 납세의무입니다.

제2차 납세의무는 원래의 납세의무자(주된 납세의무자)의 조세체납이 있고, 체납자의 재산으로는 체납처분을 하여도 국세 등에 충당하기에 부족한 경우에 성립합니다. 그러나 주된 납세의무가 체납된 이상 그 징수부족액의 발생은 반드시 주된 납세의무자에 대하여 현실로 체납처분을 집행하여 부족액이 구체적으로 생기는 것을 요하지 아니하고, 다만 체납처분을 하면 객관적으로 징수부족액이 생길 것으로 인정되면 족하다고 할 것입니다. 따라서 제2차 납세의무의 성립시기는 적어도 ‘주된 납세의무의 납부기한’이 경과한 이후가 됩니다.

한편, 세무서장은 납세자의 체납액을 제2차 납세의무자로부터 징수하려면 제2차 납세의무자에게 징수하려는 체납액의 과세연도, 세목, 세액 및 그 산출근거, 납부기한, 납부장소와 제2차 납세의무자로부터 징수할 금액 및 그 산출근거와 그 밖에 필요한 사항을 적은 납부통지서로 고지하여야 합니다(국세징수법 제12조). 제2차 납세의무는 위와 같이 제2차 납세의무자에 대한 납부통지서에 의한 고지에 의하여 확정됩니다.

제2차 납세의무는 주된 납세의무를 전제로 하여 성립하고 주된 납세의무에 관하여 생긴 사유는 제2차 납세의무에도 효력이 있으므로(부종성), 주된 납세의무가 무효이거나 취소되면 제2차 납세의무도 무효로 되고 주된 납세의무의 내용에 변경이 생기면 제2차 납세의무의 내용도 변경된다. 또한 제2차 납세의무는 본래의 납세의무자에 대하여 체납처분을 집행하여도 징수하여야 할 세액이 부족하다고 인정될 경우 에 한하여 그 부족액을 한도로 인정됩니다(보충성). 따라서 제2차 납세의무자에 대한 납부고지는 형식적으로는 독립된 과세처분이지만 실질적으로는 과세처분 등에 의하여 확정된 주된 납세의무에 대한 징수절차상의 처분으로서의 성격을 가지는 것이므로, 제2차 납세의무자에 대하여 납부고지를 하려면 먼저 주된 납세의무자에 대하여 과세처분 등을 하여 그의 구체적인 납세의무를 확정하는 절차를 거쳐야 하고, 그러한 절차를 거침이 없이 바로 제2차 납세의무자에 대하여 납부고지를 하는 것은 위법합니다.

그러나 본래의 납세의무자의 재산에 대하여 먼저 체납처분을 하여야 하거나 체납처분결과 징수할 국세 등에 충당하고도 부족한 금액에 관하여서만 제2차 납세의무자에 대하여 납부고지를 할 수 있는 것은 아니고, 본래의 납세의무자의 재산에 대하여 체납처분을 하더라도 징수할 국세 등에 충당하기에 부족할 것이라는 점이 인정되면 제2차 납세의무자에 대하여 납부고지를 할 수 있습니다. 또한, 제2차 납세의무에 대해서도 주된 납세의무와는 별도로 그 부과제척기간이 진행되고, 그 부과제척기간은 특별한 사정이 없는 한 이를 부과할 수 있는 날인 제2차 납세의무가 성립한 날로부터 5년간으로 봄이 상당합니다. 제2차 납세의무자가 수인인 경우 각자가 제2차 납세의무자의 지위에서 독립하여 제2차 납세의무를 부담하는 것이지, 하나의 제2차 납세의무에 관하여 납세의무자가 수인이 되는 것은 아니므로, 제2차 납세의무자는 각자가 법인의 체납세액 전부에 관하여 납세의무를 부담하고 제2차 납세의무자 상호간에 분별의 이익을 인정할 여지는 없습니다.

먼저 제2차 납세의무자에 대한 납부통지가 있기 전 단순한 제2차 납세의무자 지정처분 자체는 처분성이 부정됩니다. 한편, 제2차 납세의무자는 본래의 납세의무자에 대한 과세처분을 다툴 수 있는 원고 적격이 부여되어 있으므로, 본래의 납세의무자에 대한 부과처분 자체를 다툴 수도 있고 아울러 자신에 대한 납부고지의 효력을 다투는 소송에서 본래의 납세의무의 위법을 다툴 수도 있습니다. 주된 납세의무자가 제기한 전소의 기판력은 제2차 납세의무자가 제기한 후소에 미치지 아니합니다다만, 제2차 납세의무자가 본래의 납세의무자에 대한 부과처분에 대하여 제소하여 패소확정된 후 자신의 대한 제2차 납세의무의 지급을 명하는 납부고지의 효력을 다투면서 다시 본래의 납세의무의 위법을 다투는 것은 기판력에 배치되어 허용되지 않습니다.

정회목 변호사